2016年12月3日財政部發(fā)布了《增值稅會計處理規(guī)定》（財會〔2016〕22號）（以下簡稱《規(guī)定》），《規(guī)定》與此前的征求意見稿相比，增加了“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”兩個明細(xì)科目，并調(diào)整了“簡易計稅”的科目類別歸屬。為了完整反映增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)，《規(guī)定》要求在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置10個明細(xì)科目，并要求在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置10個專欄。為了幫助廣大實(shí)務(wù)工作者盡快理解和把握與以往相比相對復(fù)雜化的《規(guī)定》，本文擬對《規(guī)定》的相關(guān)內(nèi)容加以梳理和剖析。

一、對“應(yīng)交稅費(fèi)”相關(guān)明細(xì)科目之間承繼關(guān)系的剖析：

《規(guī)定》要求增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置：“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)繳增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”10個明細(xì)科目。 為便于下文的描述與分析，本文分別用（1）、（2）、（3）、（4）、（5）、（6）、（7）、（8）、（9）、（10）代表“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)繳增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”，依據(jù)《規(guī)定》對相關(guān)明細(xì)科目使用方法的界定，筆者將相關(guān)明細(xì)科目梳理出了如下承繼關(guān)系：

承繼關(guān)系之一：（4）、（5）、（7）三個明細(xì)科目的初始計量發(fā)生在借方、在符合規(guī)定條件時應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到（1）明細(xì)科目“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄的借方，在不符合規(guī)定條件且未結(jié)轉(zhuǎn)到（1）明細(xì)科目“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄借方的情況下，（4）、（5）、（7）三個明細(xì)科目期末可能存在借方余額；

承繼關(guān)系之二：（6）明細(xì)科目的初始計量發(fā)生在貸方、在符合規(guī)定條件時應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到（1）明細(xì)科目“銷項(xiàng)稅額”專欄的貸方，在不符合規(guī)定條件且未結(jié)轉(zhuǎn)到（1）明細(xì)科目“銷項(xiàng)稅額”專欄貸方情況下，（6）明細(xì)科目期末可能存在貸方方余額；

承繼關(guān)系之三：（3）明細(xì)科目的初始計量發(fā)生在借方，月末應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)到（2）明細(xì)科目的借方（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)交的增值稅除外），結(jié)轉(zhuǎn)后（3）明細(xì)科目期末通常無余額（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期末可能存在借方余額）

此外，（8）、（9）、（10）三個明細(xì)科目自成體系，與其他明細(xì)科目之間不存在承繼關(guān)系，具體情況分別描述如下:

（8）自成體系，反映一般納稅人采用簡易計稅方法發(fā)生的增值稅計提、扣減、預(yù)交、繳納等業(yè)務(wù)，（8）明細(xì)科目期末可能存在貸方余額。

（9）自成體系，貸方反映轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅的數(shù)額、借方反映實(shí)際繳納以及因轉(zhuǎn)讓金融商品產(chǎn)生損失可結(jié)轉(zhuǎn)下月抵扣的數(shù)額。對于轉(zhuǎn)讓金融商品所產(chǎn)生的轉(zhuǎn)讓損失只能以年度為單位在以后各期轉(zhuǎn)讓金融商品產(chǎn)生的轉(zhuǎn)讓收益而應(yīng)納的增值稅中抵扣，但（9）明細(xì)科目年末應(yīng)無余額。

（10）自成體系，貸方反映納稅人購進(jìn)在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營機(jī)構(gòu)的境外單位或個人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為而應(yīng)代扣代繳的增值稅，借方反映實(shí)際繳納的代扣代繳增值稅，（10）明細(xì)科目期末可能存在貸方余額。

通過上述梳理我們不難判定：除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)外，“預(yù)繳增值稅”明細(xì)科目期末應(yīng)無余額；“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”和“增值稅留抵稅額”三個明細(xì)科目，如果期末有余額，余額應(yīng)在借方；“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，如果期末有余額，余額應(yīng)在貸方；“簡易計稅”和“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，期末可能存在貸方余額；“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，期末可能存在貸方或借方余額，但年末應(yīng)無余額；“未交增值稅”明細(xì)科目期末余額，可能在借方，也可能在貸方。

二、對“應(yīng)交增值稅”內(nèi)設(shè)專欄之間勾稽關(guān)系的梳理：

《規(guī)定》要求增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口地檢內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄。為便于下文的描述與分析，本文分別用①、②、③、④、⑤、⑥、⑦、⑧、⑨、⑩代表“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、 “出口地檢內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”。依據(jù)《規(guī)定》對相關(guān)專欄記錄內(nèi)容的界定以及相關(guān)賬務(wù)處理方法的規(guī)定，我們可以梳理出這10個專欄之間的勾稽關(guān)系如下：

勾稽關(guān)系之一：如果①+②+⑤+⑥的合計數(shù)大于⑦+⑧+⑨的合計數(shù)，雙方差額就形成了當(dāng)月尚待抵扣的數(shù)額，此情況下“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目就會存在借方余額。

勾稽關(guān)系之二：如果⑦+⑧+⑨的合計數(shù)大于①+②+⑤+⑥的合計數(shù)，雙方差額就形成了當(dāng)月應(yīng)繳納的增值稅額；

勾稽關(guān)系之三：如果當(dāng)月應(yīng)繳納的增值稅額大于③的數(shù)額，雙方差額就形成⑩的數(shù)額；如果當(dāng)月應(yīng)繳納的增值稅額小于③的數(shù)額，雙方差額就形成④的數(shù)額。

由此不難看出，在當(dāng)月存在應(yīng)繳納增值稅的情況下，“應(yīng)交增值稅”各專欄經(jīng)勾稽計算后就分別形成“轉(zhuǎn)出未交繳增值稅”或“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄的數(shù)額，“轉(zhuǎn)出未交繳增值稅”或“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄的數(shù)額再按月結(jié)轉(zhuǎn)到“應(yīng)交稅費(fèi)